國外有關(guān)注冊會計師民事法律責(zé)任研究述要

　　注冊會計師（因國外文獻(xiàn)多用“審計師”，本文將“注冊會計師”、“審計師”兩詞通用）面臨的法律責(zé)任包括刑事責(zé)任、民事責(zé)任和行政責(zé)任。這三種法律責(zé)任性質(zhì)不同、承擔(dān)責(zé)任的方式不同，在法律的實(shí)現(xiàn)中擔(dān)負(fù)著不同的功能。刑事責(zé)任和行政責(zé)任主要體現(xiàn)了“懲罰”，民事責(zé)任主要體現(xiàn)了“補(bǔ)償”（吳弘，2001）。我國注冊會計師在審計失敗的情況下，通常被處以行政責(zé)任和刑事責(zé)任。本文以證券市場中注冊會計師的民事法律責(zé)任為研究對象，對國外相關(guān)研究的狀況和成果作一簡要介紹，希望能為我國證券市場民事責(zé)任制度建立提供有益的幫助。

　　審計師法律責(zé)任功能的研究

　　按照J(rèn)ensen和Meckling的現(xiàn)代企業(yè)理論，管理者被迫承擔(dān)剩余損失，為了避免這種損失，管理者購買審計服務(wù)為所披露的信息提供可信性，以區(qū)別于其他不同質(zhì)量的公司（David E.Wallin，1992）。由于審計產(chǎn)品具有的公共價值和廣泛的利益關(guān)系，公眾需要保證審計師能夠恰當(dāng)履行其職責(zé)，建立法律系統(tǒng)可以對不履行職責(zé)而導(dǎo)致?lián)p害的審計師施加民事責(zé)任，從而促使審計師恰當(dāng)執(zhí)業(yè)。

　　關(guān)于審計師法律責(zé)任的功能，理論界還沒有形成一致的看法。Claire Kamm Latham和Mark Linville（1998）借用Simpson（1988）對法律體系的功能劃分，將各種文獻(xiàn)中所述的審計師民事法律責(zé)任體系的功能歸納為以下五種：

　　1.解決沖突（resolution of conflict）

　　建立法律體系的目的是給社會提供一種解決爭議的有序途徑。在解決沖突的過程中必須保持公平，即要保護(hù)爭議各方的合法權(quán)利。沖突的解決方法可以是庭外和解或通過法院裁決。

　　2.溝通期望（communication of expectations）

　　法律建立了在一定社會環(huán)境下社會對審計師的作用和責(zé)任的期望標(biāo)準(zhǔn)，并隨環(huán)境變化采用不同的方式進(jìn)行調(diào)整，以滿足社會的需要。而有關(guān)的訴訟案件的審理過程，實(shí)際上也是一個調(diào)節(jié)審計師職業(yè)界和社會公眾對審計活動期望差距的過程。

　　3.彌補(bǔ)損失（damage recovery）

　　如果審計師未能按照執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行審計，就要為此向受到損害的當(dāng)事人進(jìn)行賠償。審計師為自己不符合職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的行為承擔(dān)責(zé)任，既保護(hù)了有關(guān)利益人的權(quán)利，也可抑制審計師不當(dāng)行為的發(fā)生。

　　4.威懾（deterrence）

　　威懾的目的是防患于未然。Shavell（1987）提出最佳威懾的實(shí)現(xiàn)條件是：審計師和報表使用者的關(guān)注成本（用于限制風(fēng)險或減少損失）與報表使用者的事故成本（發(fā)生的損失）之和最低。不滿足這一條件則會發(fā)生威懾過度或威懾不足。無論是威懾不足還是威懾過度都會導(dǎo)致社會總成本的增加。

　　5.抑制（restraint）

　　法律系統(tǒng)具有制止人們按自身意愿行事的能力。審計師可能由于其不可接受的行為受到制裁，如暫停執(zhí)業(yè)或吊銷執(zhí)業(yè)資格。

　　關(guān)于審計師法律責(zé)任功能的研究仍處于初步階段，實(shí)際上很少有研究者以此作為專門的研究主題。然而，關(guān)于這部分內(nèi)容的研究又是非常重要的，可以說它是建立整個法律體系的基礎(chǔ)，也是審計師行為研究的出發(fā)點(diǎn)。比如，承認(rèn)審計師法律系統(tǒng)具有的“解決沖突”功能，就要求在設(shè)立責(zé)任時要考慮沖突各方當(dāng)事人的利益，保持公平原則，不能對審計師強(qiáng)加不適當(dāng)?shù)膰?yán)重責(zé)任；而對客戶篩選和審計服務(wù)定價研究也證明了法律責(zé)任威懾功能的表現(xiàn)。

　　影響審計師法律責(zé)任因素的研究

　　通常從客戶和審計師兩方面展開的。

　　1.客戶特征

　　（1）行業(yè)特征

　　Pierre和Anderson（1984）、Palmrose（1988）、Stice（1991）和Francis等人（1994，1998）的研究發(fā)現(xiàn)，公眾公司以及特殊行業(yè)的公司和審計訴訟具有相關(guān)性。通常處于金融、保險、房地產(chǎn)和生產(chǎn)行業(yè)的公司更容易涉及審計訴訟。

　�。�2）資產(chǎn)規(guī)模和結(jié)構(gòu)特征

　　審計訴訟發(fā)生的前提是客戶提供了含有重大錯報或漏報的會計報表，而審計師又沒有發(fā)現(xiàn)。按照這樣的思路，Stice（1991）、Francis等人（1994，1996，1998）、Lys & Watts（1994）和Carcello & Palmrose（1994）采用的配對樣本設(shè)計研究了報表項(xiàng)目和審計訴訟的相關(guān)性。一般研究認(rèn)為，客戶規(guī)模和審計訴訟之間存在重大相關(guān)；Lys & Watts（1994）還發(fā)現(xiàn)總應(yīng)計項(xiàng)目與總資產(chǎn)的比率和訴訟相關(guān)；Stice（1991）注意到涉及訴訟的客戶其應(yīng)收賬款和總資產(chǎn)、存貨和總資產(chǎn)的比率較高。

　�。�3）可持續(xù)經(jīng)營

　　Pierre & Anderson（1984）發(fā)現(xiàn)，在幾乎一半的訴訟中客戶破產(chǎn)或發(fā)生了重大損失。Stice（1991）、Carcello和Palmrose（1994）、Lys和Watts（1994）也發(fā)現(xiàn)破產(chǎn)和訴訟之間的顯著相關(guān)性。Palmrose（1987）還發(fā)現(xiàn)，僅是破產(chǎn)通常不會造成審計師賠償損失，那些被起訴管理者欺詐的訴訟更易導(dǎo)致審計師的賠償。

　�。�4）非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告的作用

　　Carcello & Palmrose（1994）對審計意見和訴訟的關(guān)系的研究認(rèn)為，非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見可以減少但不能消除訴訟的可能性；在破產(chǎn)前幾年連續(xù)簽發(fā)非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見會帶來更高的訴訟駁回比例和較低的賠償比例，減少審計師最終承擔(dān)責(zé)任的可能性。

　�。�5）欺詐性財務(wù)報告和訴訟的關(guān)系

　　欺詐性財務(wù)報告是審計訴訟中一個重要的因素（Carcello & Palmrose，1994； Palmrose， 1987； St.Pierre & Anderson， 1984）。Bonner等人（1998）研究了欺詐類型對審計訴訟發(fā)生的影響，認(rèn)為當(dāng)客戶報表中存在虛構(gòu)交易或事項(xiàng)和被認(rèn)為是更具普遍性的欺詐時，更易發(fā)生針對審計師的訴訟。其他一些研究還涉及到股票收益和訴訟的關(guān)系，但研究結(jié)果并不一致，另外，F(xiàn)rancis等人（1994）研究了公司披露頻率和訴訟的關(guān)系，認(rèn)為經(jīng)常披露的公司有更高的訴訟風(fēng)險。

　　2.審計師特征

　　Palmrose（1988）研究發(fā)現(xiàn)，“八大”涉及訴訟的比率遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于非“八大”假設(shè)高質(zhì)量的審計涉及較少的審計訴訟，那么，“八大”是高質(zhì)量的審計服務(wù)提供者。Lys和Watts（1994）研究了以下審計師特征和訴訟的相關(guān)性：有保留意見、審計結(jié)構(gòu)、行業(yè)特征、客戶規(guī)模差異、審計師規(guī)模、審計任期、客戶在事務(wù)所總收入中占的比例（作為獨(dú)立性的替代變量）。在多變量測試中發(fā)現(xiàn)，只有客戶收費(fèi)占事務(wù)所總收入的比例和訴訟相關(guān)。但Stice（1991）在控制了期間和行業(yè)的影響后，發(fā)現(xiàn)這一變量并不顯著。

　　目前的研究大多集中于客戶特征和訴訟的相關(guān)性研究，并且取得了較為一致的結(jié)果。但關(guān)于審計師特征和訴訟的研究結(jié)論還不明朗，唯一一致的發(fā)現(xiàn)是非“八大”的訴訟率較高。

　　審計師法律責(zé)任對其他因素的影響研究

　　這方面的研究主要集中于對審計師行為的影響研究，比如篩選客戶、收取風(fēng)險費(fèi)用。從深度來看，它已延伸到各種不同的法律環(huán)境對個人（包括所有現(xiàn)實(shí)的和潛在的訴訟當(dāng)事人）行為的影響的研究；從廣度來看，在考察公司行為的基礎(chǔ)上，可擴(kuò)展到對經(jīng)濟(jì)資源分配的影響研究。

　　1.關(guān)于客戶篩選

　　這方面研究主要針對審計師進(jìn)行客戶篩選的影響因素。如研究認(rèn)為，處于高訴訟風(fēng)險的客戶影響審計師的投資組合（Simunic & Stein，1990）；在訴訟風(fēng)險評價和審計計劃建議中，客戶的整體財務(wù)狀況是最主要的考慮因素，客戶的股票價格通常不被關(guān)注或被認(rèn)為和訴訟風(fēng)險負(fù)相關(guān)（Pratt & Stice，1994）；而審計師辭聘與以下項(xiàng)目相關(guān)：財務(wù)困境、股票報酬具有很高的變化性、審計師獨(dú)立性差、審計師任期長和出具了保留審計意見（Krishnan & Krishnan，1997）。其他研究還關(guān)注了客戶篩選的程序上的差異（Huss & Jscob，1991；Ayers & Kaplan，1998）。如Ayers和Kaplan（1998）的研究證實(shí)了風(fēng)險審查合伙人比業(yè)務(wù)合伙人更加保守。

　　客戶篩選問題有待研究的內(nèi)容大致有：接受和維持客戶的確定、客戶接受和維持程序的集中度、在接受和維持客戶決策中保險的作用等。

　　2.風(fēng)險保險費(fèi)

　　Pratt和Stice（1994）的研究表明，增加審計風(fēng)險費(fèi)是為了補(bǔ)償預(yù)計的訴訟風(fēng)險。Simunic和Stein（1996）對一家“六大”公司一年審計中的審計時間、審計收費(fèi)和訴訟風(fēng)險計量進(jìn)行分析，將審計定價和風(fēng)險收費(fèi)的研究做了擴(kuò)展研究，支持了審計收費(fèi)反映訴訟風(fēng)險差異的觀點(diǎn)。并且還認(rèn)為增加審計收費(fèi)意味著為應(yīng)付風(fēng)險而付出更多的審計勞動。

　　風(fēng)險補(bǔ)償金問題有以下內(nèi)容值得深入研究：風(fēng)險補(bǔ)償金的確定、客戶為減少風(fēng)險補(bǔ)償金可能采用的方法、市場對風(fēng)險補(bǔ)償金的影響。

　　3.對審計質(zhì)量的影響

　　對審計師法律責(zé)任問題研究的一個重要領(lǐng)域就是檢驗(yàn)法律環(huán)境的變化是否促使審計師采用更高質(zhì)量的審計。這方面還包括對期望審計行為的研究。根據(jù)Kothari等人（1998）的研究，影響審計師法律責(zé)任的環(huán)境因素包括：訴訟權(quán)利人的設(shè)定、舉證責(zé)任、損失賠償。

　�。�1）誰可以起訴審計師

　　審計師接受客戶的委托提供服務(wù)，要對客戶承擔(dān)違約責(zé)任，這是由雙方的契約關(guān)系所確定的。但是由于審計報告的公共使用性和使用目的不同，會有不同的人依賴審計的結(jié)果，審計師是否應(yīng)對與之沒有直接和明確的合同關(guān)系的第三人承擔(dān)責(zé)任是研究中被關(guān)注的焦點(diǎn)。

　　關(guān)于哪些第三方當(dāng)事人有權(quán)起訴審計師為不實(shí)陳述承擔(dān)責(zé)任，Carl Pacini、William Hillison and David Sinason（2000）的研究認(rèn)為，在不成文法環(huán)境下，先后出現(xiàn)并使用過以下原則：①當(dāng)事人原則（Privity rule）。美國在1919年Landell v.Lybrand中首先使用了這一原則，要求審計師和第三方之間要有直接的聯(lián)系或合同關(guān)系。②類當(dāng)事人原則（Near privity rule）。在1931年Ultramare Corp.v.Touche中第一次使用這一原則，要求原告必須是會計師和客戶合同中預(yù)料的第三方當(dāng)事人。③重編標(biāo)準(zhǔn)（Restatement standard）。重編標(biāo)準(zhǔn)將可以起訴審計師的第三人擴(kuò)展到可確認(rèn)的計劃受益人和計劃受益群體中的不可確認(rèn)人。這一原則也被稱為已預(yù)見當(dāng)事人原則（Foreseen standard），它是對美國法律協(xié)會《Restatement（Second）of Torts》第552條的具體運(yùn)用。④可合理預(yù)見性標(biāo)準(zhǔn)（Reasonable foreseeability standard）。1983年Rosenblum對Adler案件中，法庭判定審計師對所有可合理預(yù)見到的接受和依賴已審計會計報表的人負(fù)有責(zé)任。

　　從嚴(yán)格的當(dāng)事人原則到最近的可預(yù)見性原則，對第三方的判斷標(biāo)準(zhǔn)越來越寬松，而對于審計師來說，則擴(kuò)大了責(zé)任范圍。這四種判斷原則至今仍然都在使用，只是有些地方的判斷原則由寬松變得嚴(yán)格，有些則發(fā)生了相反的變化（Carl Pacini，William Hillison & David Sinason，2000）。至于每一種判斷原則對審計師和其他當(dāng)事人行為的影響，還未見相應(yīng)的實(shí)證研究。

　　訴訟人范圍的擴(kuò)大主要是從20世紀(jì)60年代中期開始的，其中法律程序上的變化也起了重要的作用。1966年之前，集團(tuán)訴訟僅適用于屬于訴訟中的當(dāng)事人的集團(tuán)成員，1996年修訂的Rule 23 of the Federal Rule of Civil Procedure將集團(tuán)訴訟的適用范圍擴(kuò)大到所有沒有明確表示除外的成員。在成文法方面，主要是美國1933年的《證券法》和1934年的《證券交易法》。如1933年的《證券法》將審計師承擔(dān)責(zé)任的范圍限定在證券的初始購買者。1934年的《證券交易法》把審計師的賠償范圍擴(kuò)大為證券的購買者和發(fā)行者（Joseph J.Schultz. Jr.， and Kurt Pany，1980）。

　�。�2）舉證責(zé)任

　　根據(jù)美國1933年的《證券法》，原告只需提出財務(wù)報表中存在虛假或重大遺漏和他的投資損失，不必證明損失是由錯誤的報表引起的，而審計師必須舉證說明他不存在欺詐和過失的行為或者被告是由于其他原因遭受損失。1934年的《證券交易法》要求原告證明依賴了錯誤表述的報表進(jìn)行投資，但法院采用的“欺詐市場理論”，使得原告不必為此舉證（Kothari et al.，1988）。

　　關(guān)于審計師的過失行為是否屬違法行為，20世紀(jì)60年代法院在判決時認(rèn)為，只要審計師存在過失就要承擔(dān)責(zé)任。為避免審計師遭受不恰當(dāng)?shù)倪^度訴訟，在1976年的Ernst & Ernst對Houchfelder案件的研究中，美國最高法院認(rèn)為在缺乏有意性（Scienter）指控—如故意欺騙、操縱或欺詐的情況下，審計師將不承擔(dān)責(zé)任。此后，審計師只須舉證說明自己不存在主觀故意的行為。Nathen S.Slavin（1977）的分析認(rèn)為，這實(shí)際上對投資者是不公平的，因?yàn)楹茈y對主觀上是否故意進(jìn)行界定，而且也無法判斷哪些審計行為屬于故意。

　�。�3）損失賠償

　　損失賠償涉及損失的計算和賠償分配原則。

　　在不成文法下，賠償數(shù)額限定為原告的實(shí)際損失，即證券的購買價格和購買時的真實(shí)價格之間的差額（Kothari et al.，1988）。Rachel Schwartz（1997）的研究認(rèn)為，以實(shí)際投資來測算損失，投資者會通過過度投資增加賠償額，從而導(dǎo)致投資無效。一個不以實(shí)際投資計算損失的嚴(yán)格責(zé)任原則，可以解決這一問題。

　　20世紀(jì)70-80年代訴訟爆炸時期，審計職業(yè)界尋求各種途徑減輕所承擔(dān)的訴訟壓力。如1992年“六大”在提交的“狀況報告”中指出，審計師法律責(zé)任問題的主要原因是依據(jù)連帶責(zé)任所提起的大量無根據(jù)的訴訟，呼吁將審計師責(zé)任由連帶責(zé)任改為比例賠償責(zé)任。經(jīng)過努力，1995年美國《私人證券訴訟改革法案》將審計師所承擔(dān)的“連帶和個別責(zé)任”改變?yōu)椤氨壤�賠償責(zé)任”。Nicholas Dopuch， Ronald R.King， and Jeffrey W.Schatzberg（1992）和V.G.Narayanan（1994）各自采用實(shí)驗(yàn)室方法，研究了連帶責(zé)任和比例賠償責(zé)任對審計利益關(guān)系人行為的影響，研究結(jié)論支持了職業(yè)界對比例賠償責(zé)任的偏好，認(rèn)為將審計師的責(zé)任由“連帶和個別責(zé)任”改變?yōu)椤氨壤�賠償責(zé)任”，不僅不會降低審計質(zhì)量，實(shí)際上還會提高審計質(zhì)量。而Derek K Chan和Suil Pae（1998）用博弈論檢驗(yàn)“比例責(zé)任原則”給審計師的努力和財務(wù)報表使用者的訴訟決策造成的影響，結(jié)果卻認(rèn)為，用“比例賠償責(zé)任”替代“連帶和個別責(zé)任”是削弱了審計力量均衡和訴訟的可能性。

　　近幾年連續(xù)爆發(fā)的安然事件、世通事件等似乎驗(yàn)證了Derek K Chan和Suil Pae（1998）的分析結(jié)論。但審計師賠償責(zé)任分配原則的變化究竟對審計質(zhì)量造成了正面還是負(fù)面的影響，還有待進(jìn)一步的實(shí)證檢驗(yàn)來證實(shí)。

　　（4）關(guān)于期望審計水平

　　根據(jù)法律責(zé)任威懾功能的設(shè)定，審計師法律責(zé)任系統(tǒng)應(yīng)該能夠激發(fā)審計師恰當(dāng)執(zhí)業(yè)，達(dá)到社會期望的審計水平。Moore & Scott（1989）研究認(rèn)為，當(dāng)存在披露限制的情況下，審計師將提供低于社會期望審計水平的審計。而對于規(guī)模較大、實(shí)力較強(qiáng)的會計公司，這種審計差異較小，原因是監(jiān)管機(jī)構(gòu)缺乏對審計師成本結(jié)構(gòu)的了解，要促成最優(yōu)審計可能代價很大。Schewartz（1997）在審計努力之外加入了投資水平這一因素，研究在嚴(yán)格責(zé)任原則環(huán)境中實(shí)現(xiàn)社會最優(yōu)審計努力水平和社會最優(yōu)投資水平，這使得研究在結(jié)構(gòu)上更加完善。華盛頓大學(xué)的Dopuch & King（1992）則在實(shí)驗(yàn)室環(huán)境中設(shè)定了3種責(zé)任水平（無責(zé)任、過失責(zé)任和嚴(yán)格責(zé)任）、15個過失責(zé)任市場，在其中模擬審計師、公司管理當(dāng)局和審計信息使用者的行為，評價不同的責(zé)任環(huán)境對審計服務(wù)的需求和供給的影響，其研究認(rèn)為，過失責(zé)任環(huán)境會激發(fā)更高的經(jīng)濟(jì)效率，擴(kuò)大審計師的責(zé)任范圍不會帶來任何系統(tǒng)性的好處。

　　大量研究證實(shí)，制定針對審計師的法律處罰有利于提高審計質(zhì)量（如Balachandran和Nagarajan，1987； Dye， 1993； Mclumad和Thoman， 1990；Narayanan， 1994； Nelson et al.，1988； Palmrose， 1994； Schwartz，1997； Smith和Tidrick， 1997； Zoe-Vonna Palmrose， 1988）。但這可能會給人們造成一種誤解，法律責(zé)任越嚴(yán)格就越有利于提高審計質(zhì)量，促使監(jiān)管機(jī)構(gòu)制定更為嚴(yán)格的法律責(zé)任體系。值得注意的是，David E.Wallin（1992）、Derek K Chan & Suil Pae（1998）和Rachel Schwartz（1992）在研究中考慮到上述問題，并將目光投向?qū)徲嫽顒又�外更廣泛的領(lǐng)域。他們的研究實(shí)際上是倡導(dǎo)了以實(shí)現(xiàn)社會財富最大化為宗旨的、動態(tài)均衡的審計責(zé)任觀。

　　總的來看，現(xiàn)有的研究和制度設(shè)計基本上以保護(hù)投資者利益作為立論的出發(fā)點(diǎn)，但單方面強(qiáng)調(diào)投資者的利益可能會偏廢其他各方利益。法律責(zé)任并不僅僅是起彌補(bǔ)損失、抑制的作用，它還具有解決沖突和威懾的功能。審計服務(wù)的高質(zhì)量應(yīng)體現(xiàn)為整體社會財富最大化，審計師法律責(zé)任的設(shè)定也應(yīng)考慮這一原則。

　　沖突的解決方法現(xiàn)有的沖突解決方法有兩種：庭內(nèi)裁決和庭外和解Jennings，Kneer & Reckers（1991，1993）在研究中發(fā)現(xiàn)，當(dāng)審計的主觀性減少時，法律責(zé)任也在減少。審計職業(yè)界在以下兩方面可以對法官造成影響：披露重要性數(shù)據(jù)和使用決策支持系統(tǒng)。Wallace（1983）研究了回歸分析在四個庭審案例中的作用，認(rèn)為法庭可以接受回歸分析，但需要做大量的解釋以便讓審判各方理解和接受它的結(jié)論。

　　審計準(zhǔn)則通常被審計師用于對審計質(zhì)量的辯護(hù)。但法庭認(rèn)為審計師遵守審計準(zhǔn)則只是確定審計師充分履行責(zé)任的一個因素，而且準(zhǔn)則主要由職業(yè)界制定，這會帶來一種利益沖突。Buckless & Peace（1993）將準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)分別設(shè)定為審計職業(yè)界和政府，發(fā)現(xiàn)當(dāng)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是職業(yè)界自身時，陪審團(tuán)更可能作出對審計師不利的判決。

　　關(guān)于庭審過程中存在的其他問題，Anderson， Jennings， Lowe & Reckers（1997）研究發(fā)現(xiàn)，在法庭判決中，審計師常常被淪為事后聰明者的犧牲品（審計師是根據(jù)他當(dāng)時所掌握的信息做決策，而法庭上的人在做決策時卻有更多的信息）；Ponemon（1995）的研究表明，在法庭上專家證言的客觀性受到其雇傭人的利益和自身利益的影響；Palmrose（1991）的調(diào)查反映出，審計師從法官比從陪審團(tuán)那兒有更多的勝訴機(jī)會。另外，Priest & Klein（1984）對影響當(dāng)事人選擇法院裁決而不是庭外和解的經(jīng)濟(jì)因素進(jìn)行研究后認(rèn)為，影響因素包括雙方所確定的解決價格和對審判結(jié)果確定性的判斷。

　　實(shí)際上，關(guān)于沖突解決工具的研究才剛剛起步，今后可對審計師訴訟庭審的特點(diǎn)做進(jìn)一步研究，比如為什么審計師訴訟的庭審比例要比一般的證券訴訟高，為什么某些證券欺詐的參與者不像審計師那樣經(jīng)常受到起訴，訴訟判決對審計師聲譽(yù)的影響等。

　　總之，國外對法律責(zé)任的研究已有了一定的成果，但仍有許多有待完善和補(bǔ)充的地方。比如，在審計師的第三者責(zé)任上，還沒有能夠通過實(shí)證或分析性研究，對不同的責(zé)任人認(rèn)定原則做出評價；在賠償責(zé)任原則的選擇上，多數(shù)研究者采用的是模型分析和實(shí)驗(yàn)方法，而經(jīng)過近十年的實(shí)踐，特別是最近幾年接連出現(xiàn)的國際重大審計案件，實(shí)際的運(yùn)行效果能否支持當(dāng)初對比例賠償原則的推崇，還是一個有待檢驗(yàn)的問題。另外，對于審計師法律責(zé)任的國際比較研究還有待開展，對各國審計環(huán)境的分析也是進(jìn)一步審計研究和借鑒國際先進(jìn)研究成果的基礎(chǔ)。